Содержание
Объект обложения налогом на имущество организаций
Статьей 374 НК РФ установлены объекты налогообложения налогом на имущество организаций:
– для российских организаций (п. 1 ст. 374 НК РФ);
– для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства (п. 2 ст. 374 НК РФ);
– для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства (п. 3 ст. 374 НК РФ).
Согласно п. 4 ст. 374 НК РФ не признаются объектами обложения налогом на имущество:
1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы). См. также письма Минфина России от 14.12.2011 N 03-05-05-01/96, от 18.07.2011 N 03-05-05-01/56, ФНС России от 28.09.2011 N ЗН-4-11/15891@;
2) имущество, принадлежащее на праве оперативного управления федеральным органам исполнительной власти и федеральным государственным органам, в которых законодательством РФ предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ. Применение пп. 2 п. 4 ст. 374 НК РФ не ставится в зависимость от того, за счет каких средств приобретается имущество, а непосредственно связано с правовым статусом организации, установлением прохождения военной и (или) приравненной к ней службы, а также целевого использования имущества, то есть для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка. Перечень федеральных органов, в которых предусмотрена военная и приравненная к ней служба утвержден приказом Минздравсоцразвития России от 20.12.2004 N 317. См. также письма ФНС России от 23.07.2013 N БС-18-11/818@, Минфина России от 17.10.2012 N 03-05-05-01/61, от 01.12.2010 N 03-05-04-01/53, от 20.11.2009 N 03-05-05-01/74, ФНС России от 03.11.2009 N ШС-22-3/831@ и др.;
3) объекты, признаваемые объектами культурного наследия (памятниками истории и культуры) народов РФ федерального значения в установленном законодательством РФ порядке;
4) ядерные установки, используемые для научных целей, пункты хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ и хранилища радиоактивных отходов;
5) ледоколы, суда с ядерными энергетическими установками и суда атомно-технологического обслуживания;
6) космические объекты;
7) суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов;
8) с 1 января 2015 года не признаются объектом налогообложения ОС, включенные в первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств. Такое имущество не облагается налогом независимо от даты его постановки на учет (в том числе и до 1 января 2013 года) – см. письмо ФНС России от 07.08.2015 N БС-4-11/13906@.
С 1 января 2015 года на основании п. 25 ст. 381 НК РФ освобождены от налога на имущество организации в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве ОС, за исключением объектов движимого имущества (кроме ж/д подвижного состава, произведенного с 1 января 2013 года), принятых на учет в результате:
– реорганизации или ликвидации юридических лиц;
– передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми взаимозависимыми.
Согласно ст. 381.1 НК РФ с 1 января 2018 года налоговые льготы, указанные в пунктах 21, 24 (в части имущества, расположенного в российской части (российском секторе) дна Каспийского моря) и п. 25 ст. 381 НК РФ, применяются на территории субъекта России в случае принятия соответствующего закона субъекта.
При этом законом субъекта РФ в отношении имущества, указанного в п. 25 ст. 381 НК РФ, с даты выпуска которого прошло не более 3 лет, а также имущества, отнесенного законом субъекта к категории инновационного высокоэффективного оборудования, могут устанавливаться дополнительные налоговые льготы вплоть до полного освобождения такого имущества от налогообложения.
В письме Минфина России от 23.01.2018 N 03-05-04-01/3204 разъяснено, что дата выпуска (изготовления) продукции (товара) производителями выпускаемой продукции (товара) может определяться на основании технических (заводских) паспортов, этикеток, наклеек на товар, и других документов, а также по результатам независимой экспертизы. В отношении объектов движимого имущества, изготовленных собственными силами, дата выпуска может быть определена датой постановки на бухгалтерский учет объекта в качестве основных средств.
А в письме Минфина России от 07.02.2018 N 03-05-05-01/7302 указано, что если в отношении движимого имущества отсутствуют сведения о дате его выпуска, то оснований для применения налоговой льготы, установленной субъектом РФ, не имеется.
При этом если в субъекте в 2018 году не будет законодательно предусмотрено продление действия льготы по п. 25 ст. 381 НК РФи не будут установлены иные дополнительные налоговые льготы в отношении движимого имущества, то в отношении имущества, указанного в этом пункте, налог и авансовые платежи за налоговый период (отчетные периоды) 2018 года будут исчисляться по ставке, предусмотренной региональным законодательством в пределах 1,1%, или по ставке 1,1% в соответствии с положениями п. 4 ст. 380 НК РФ (если законодательством субъекта РФ не будет установлена ставка в соответствии с п. 3.3 ст. 380 НК РФ (см. письмо ФНС России от 20.12.2017 N БС-19-21/327).
Так или иначе, вещи, не относящиеся к недвижимости (машины и оборудование, наземные транспортные средства и т.д.), принятые к учету в составе основных средств организации после 1 января 2013 года, не облагались налогом на имущество организаций до 1 января 2018 года (а для некоторых регионов – и после) (см. также письма ФНС России от 18.02.2013 N БС-4-11/2677@, Минфина России от 05.02.2013 N 03-05-05-01/2422, от 10.01.2013 N 03-05-05-01/01). Исключение – движимые объекты, принятые к учету в результате реорганизации (ликвидации) или от взаимозависимых лиц. Минфин России в письмах от 16.01.2015 N 03-05-05-01/676, от 16.01.2015 N 03-05-05-01/503 распространил это исключение на движимое имущество, полученное при реорганизации (ликвидации) или от взаимозависимых лиц в 2013-2014 годах. С 1 января 2015 года такое имущество облагается налогом. См. также письмо ФНС России от 20.01.2015 N БС-4-11/503.
Отметим, что применение п. 25 ст. 381 НК РФ не ставится в зависимость от порядка ведения бухгалтерского учета передаваемого (приобретаемого) объекта движимого имущества передающей (продающей) организацией. Так, движимое имущество, принятое на учет в качестве основных средств с 1 января 2013 года, приобретенное лизинговой компанией у организации-производителя, признаваемой в соответствии с положениями п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимой с лизинговой компанией, с 1 января 2015 года подлежит обложению налогом на имущество организаций в общем порядке (см. письмо ФНС России от 29.05.2015 N БС-19-11/111).
В письмах от 11.04.2013 N 03-05-05-01/11960, от 25.02.2013 N 03-05-05-01/5322 Минфин России отметил, что при рассмотрении вопроса отнесения объектов к движимому или недвижимому имуществу необходимо учитывать положения Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений", а также ОКОФ. ФНС России в письме от 28.03.2018 N БС-4-21/5834@ рекомендует использовать разъяснения, приведенные в письме Минпромторга России от 23.03.2018 N ОВ-17590-12. В нем в частности, сказано, что Минпромторг России, как федеральный орган исполнительной власти, ответственный за реализацию промышленной политики, считает необоснованным отнесение оборудования, машин и иных основных средств промышленного производства к недвижимому имуществу.
1. Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
2. Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств.
В целях настоящей главы иностранные организации ведут учет объектов налогообложения в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета.
3. Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности.
1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);
2) имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
Статья 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) определяет состав имущества, которое является объектом налогообложения по налогу на имущество.
Для российских организаций это движимое и недвижимое имущество, включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление и имущество, внесенное в совместную деятельность. Это имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
В соответствии со статьей 130 Гражданского кодекса Российской Федерации к недвижимому имуществу относятся:
– обособленные водные объекты,
– а также все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно.
При этом объекты незавершенного строительства тоже являются недвижимым имуществом, но объектами налогообложения они не будут, так как не являются объектами основных средств и учитываются на балансовом счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Напомним, что права на недвижимое имущество подлежит обязательной регистрации.
Главным признаком имущества, необходимым для включения его в состав объектов налогообложения является его отнесение к категории основных средств.
Обратите внимание на то, что при этом не имеет значения, основные средства находятся в самой организации или переданы во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление или внесены в качестве вклада в совместную деятельность.
Обращаем Ваше внимание! В ноябре 2003 года зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации Приказ Минфина Российской Федерации от 13 октября 2003 года №91н «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств».
В этом приказе установлено положение, которое позволяет учитывать в составе основных средств объекты, документы на регистрацию которых направлены в регистрирующие органы, но право на недвижимое имущество еще не зарегистрировано.
Ранее подобная схема допускалась только для целей налогообложения налогом на прибыль.
Так как для расчета налоговой базы по налогу на имущество используются данные бухгалтерского учета, указанные объекты должны учитываться при налогообложении.
В бухгалтерском учете стоимость данных объектов отражается по дебету счета 01 «Основные средства», на специально открытом для этого дополнительном субсчете, в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Основным признаком, в соответствии с которым объекты недвижимости, государственная регистрация которых не завершена, учитываются в составе объектов налогообложения, по мнению ряда авторов, является факт начисления амортизации для целей бухгалтерского учета, но более существенным является факт начала эксплуатации после подачи документов для государственной регистрации.
Это же обстоятельство можно использовать и при принятии решения о целесообразности отнесения подобных объектов к составу основных средств (сопоставление увеличения налоговой базы по налогу на имущество и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль)
Пунктом 3 статьи 374 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности.
Министерство финансов Российской Федерации Письмом от 30 ноября 2004 года №03-08-05 сообщает следующее:
В соответствии с пунктом 2 статьи 375 НК РФ, налоговой базой в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации.
Согласно пункту 5 статьи 382 НК РФ сумма авансового платежа по налогу в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, указанных в пункте 2 статьи 375 НК РФ, исчисляется по истечении отчетного периода как одна четвертая инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умноженная на соответствующую налоговую ставку.
При этом, в случае если права собственности на объект недвижимого имущества зарегистрированы после начала календарного года, должно быть учтено положение пункта 5 статьи 55 НК РФ, предусматривающее, в частности, что в случае если имущество, являющееся объектом налогообложения, было приобретено после начала календарного года, налог на это имущество в данном календарном году определяется с учетом периода времени фактического нахождения имущества в собственности налогоплательщика.
Таким образом, при исчислении суммы авансового платежа по налогу за отчетный период, в котором зарегистрированы права собственника на объект недвижимого имущества, и суммы налога за налоговый период, подлежащих уплате в бюджет, должно быть учтено количество месяцев нахождения имущества в собственности налогоплательщика в течение календарного года.
В пункте 4 комментируемой статьи приведен перечень имущества, исключаемого из объектов налогообложения:
1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);
2) имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
В отличии от льготируемого имущества (статья 381 НК РФ) это имущество, которое в принципе не является объектом налогообложения.
Исключение из числа объектов обложения налогом земельных участков и природных ресурсов обусловлено тем, что пользование ими связано с необходимостью уплаты других налоговых платежей:
– платы за пользование водными объектами,
– налога на добычу полезных ископаемых,
– платежей за пользование лесным фондом,
В статье 1 Федерального закона от 10 января 2002 года №7-ФЗ «Об охране окружающей среды» сказано:
окружающая среда – это совокупность компонентов природной среды, природных и природно-антропогенных объектов, а также антропогенных объектов;
природная среда (далее также – природа) – совокупность компонентов природной среды, природных и природно-антропогенных объектов;
компоненты природной среды – земля, недра, почвы, поверхностные и подземные воды, атмосферный воздух, растительный, животный мир и иные организмы, а также озоновый слой атмосферы и околоземное космическое пространство, обеспечивающие в совокупности благоприятные условия для существования жизни на Земле;
природный объект – естественная экологическая система, природный ландшафт и составляющие их элементы, сохранившие свои природные свойства;
природно-антропогенный объект – природный объект, измененный в результате хозяйственной и иной деятельности, и (или) объект, созданный человеком, обладающий свойствами природного объекта и имеющий рекреационное и защитное значение (полный перечень объектов, которые относятся к природно-антропогенным, приведен в пункте 3 статьи 4 Федерального закона от 10 января 2002 года №7-ФЗ «Об охране окружающей среды»);
антропогенный объект – объект, созданный человеком для обеспечения его социальных потребностей и не обладающий свойствами природных объектов. Не относятся к антропогенным природным объектам здания и искусственные сооружения, возведенные человеком;
природные ресурсы – компоненты природной среды, природные объекты и природно-антропогенные объекты, которые используются или могут быть использованы при осуществлении хозяйственной и иной деятельности в качестве источников энергии, продуктов производства и предметов потребления и имеют потребительскую ценность;
Не является объектом налогообложения имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, и используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
Федеральным законом от 17 декабря 1994 года №67-ФЗ «О федеральной фельдъегерской связи» установлено, что фельдъегерская служба так же приравнивается к военной службе.
В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 года №2253 «Об отнесении таможенных органов Российской Федерации к государственным военизированным организациям» и Федеральным законом от 21 июля 1997 года № 114-ФЗ «О службе в таможенных органах Российской Федерации» таможенные органы, в том числе региональные таможенные управления, таможни и таможенные посты, входят в систему правоохранительных органов России и относятся к государственным военизированным организациям.
Не подлежат налогообложению основные средства федеральных органов исполнительной власти, используемые ими для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
Если имущество федеральных органов исполнительной власти используется не по назначению или сдается в аренду, оно подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.
Порядок определения состава основных средств для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка установлен Законом Российской Федерации от 5 марта 1992 года №2446-1 «О безопасности» и положениями Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94, утвержденных Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26 декабря 1994 года №359 (введен в действие с 1 января 1996 года).
Иное имущество федеральных органов исполнительной власти подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.
Федеральные органы исполнительной власти в целях исчисления и уплаты налога на имущество организаций обязаны вести раздельный учет основных средств, не являющихся объектом налогообложения в соответствии с подпунктом 2 пункта 4 статьи 374 НК РФ, и основных средств, облагаемых данным налогом в общеустановленном порядке.
Имущество, указанное в пункте 4 статьи 374 НК РФ, не включается в Декларацию.
Более подробно с вопросами, касающимися особенностей исчисления и уплаты налога на имущество организаций, Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Налог на имущество организаций».
По общему правилу объектом налогообложения по налогу на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество российской организации, учитываемое на балансе в качестве основных средств (п. 1 ст. 374 НК РФ). То есть на счете 01 «Основные средства» или на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (Письмо Минфина от 26.10.2009 N 03-05-06-01/68 ).
И в части недвижимого, и в части движимого имущества есть свои нюансы. Но прежде чем переходить к их рассмотрению, разберемся, какое имущество в принципе не является объектом налогообложения.
Объектом налогообложения по налогу на имущество не являются в частности (пп. 1,8 п. 4 ст. 374 НК РФ):
Это два основных пункта из всего списка имущества, не образующего объекта налогообложения, которые могут быть актуальны для обычной коммерческой организации. Иное имущество, поименованное в перечне, – скорее экзотика для бизнеса. Например, объекты культурного наследия народов РФ федерального значения, ядерные установки, используемые для научных целей, космические объекты и др. (пп. 3,4,6 п. 4 ст. 374 НК РФ).
С учетом сказанного выше движимое имущество не является объектом налогообложения по налогу на имущество, если относится к 1 или 2 амортизационной группе (пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ). Что касается движимого имущества из 3-10 амортизационных групп, то оно не подлежит налогообложению, если было принято на учет в качестве ОС после 1 января 2013 года. В отношении него применяется льгота. Однако она не применяется, если имущество было принято на учет в результате реорганизации или ликвидации организации, либо было получено от взаимозависимого лица (п. 25 ст. 381 НК РФ, Письмо Минфина от 23.12.2016 N 03-05-05-01/77572 ).
Таким образом, движимое имущество подлежит налогообложению в том случае, если оно было принято на учет как ОС до 1 января 2013 года, либо принято после этой даты, но попало в число тех исключений по льготе, которые описаны выше.
Недвижимость на балансе организации, учтенная в качестве ОС, является объектом налогообложения по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ). Если же у организации есть жилая недвижимость, которая не учтена на балансе, то с нее платить налог на имущество нужно исходя из кадастровой стоимости, если это установлено законом субъекта РФ (пп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК РФ). Как вы помните, есть и другие объекты недвижимости, которые облагаются налогом на имущество исходя из кадастровой стоимости. И платить налог по ним должны не только организации на ОСН, но и компании на спецрежимах.
No related posts.