Отражение доходов будущих периодов в балансе

Подсчитывать доходы всегда психологически приятнее, чем траты. Доходы – средства, которые получает или собирается получить физическое лицо или организация, увеличивая тем самым свои активы.

• Какие именно доходы относятся к будущим периодам?
• Как они отражаются в бухгалтерии?
• Есть ли свои нюансы в инвентаризации таких доходов?

Трудности определения доходов будущих периодов (ДБП)

Неспециалисту может показаться, что определить доход будущего периода несложно. К примеру, организации кредиторы должны определенные средства, срок возврата уже подходит, логика подсказывает, что деньги придут на счет. Относится ли такая прибыль к ДБП? Или другой пример: поступил заказ на большую партию товара, значит, за нее заплат хорошие деньги, это ДБП?

На самом деле, оба этих примера не иллюстрируют доходов будущих периодов в бухгалтерском смысле.

Бухгалтерия не может считать деньги, которые еще только в перспективе получения, это противоречит самому смыслу бухгалтерского учета, оперирующего уже совершёнными, а отнюдь не возможными транзакциями.

В первом случае, доход только предположителен, пока долг не выплатили, его нельзя проводить по каким-либо бухгалтерским счетам. Во втором примере, собственность на товар наступает в момент его передачи покупателю (отгрузке), так что доход наступит только после оплаты и передачи права собственности. О будущем доходе речь не идет. Такие и им подобные ситуации относятся не к компетенции бухгалтерии, а к сфере планирования.

Доход будущих периодов (отложенный доход) – это получение актива или уменьшение обязательства, обусловленные транзакциями текущего учетного периода, но отражаемые в отчетности других периодов, которые на данный момент еще не наступили.

Какие объекты относятся к ДБП

Прибыль, получаемая «наперед», может быть отнесена к нескольким случаем поступления доходов. Главный признак, по которым можно отнести это вид поступлений к ДБП – это то, что их можно в полном согласии с законом «растянуть» на несколько учетных периодов, то есть данный актив будет применяться для получения прибыли не только сейчас, но и в будущем времени.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Все поступающие средства, которые рекомендовано ДБП, оговорены в нормативных (методических) документах. Самостоятельно расширять их список бухгалтеру не стоит.

Рекомендации по ДБП представлены в следующей нормативной документации:

• п. 9 ПБУ 13/2000 «Учет госпомощи» – об учете в качестве ДБП целевого финансирования;
• п. 29 Методических указаний по бухучету основных активов говорит об отражении безвозмездно полученных финансов в качестве кредита по счету ДБП;
• п. 4 Указаний об отражении в бухучете лизинговых операций – о представлении лизинговой разницы как ДБП;
• План счетов бухучета финансово-хозяйственной деятельности – о наличии счета 98, специально предназначенного для отражения ДБП;
• Приказ Министерства финансов РФ № 66н от 02 июля 2010 года «О формах бухгалтерской отчетности организаций» – об отражении ДБП в бухгалтерском балансе в разделе «Краткосрочные обязательства».

1. Арендная плата. Договор аренды может предусматривать внесение платы наперед за определенное время. Отложенным доходом может быть признан и залог, который уплачивается в начале аренды, но идет в зачет за ее последний месяц.
2. Авансовые проплаты – средства, перечисленные по договору за товары или услуги, еще не предоставленные покупателю (наперед) в счет последующих расчетов. Будут признаны ДБП, если аванс внесен более, чем на 1 учетный период наперед.
3. Подписка (предоплата) на периодические издания.
4. Продажа билетов на различные мероприятия, представления, действа.
5. Выручка от абонементов и долгосрочных обязательств, например, доход от перевозки пассажиров, купивших «проездной» сразу на квартал или на год, абонентская плата за услуги связи и др.
6. Спонсорские «подарки». Безвозмездные поступления, предусматриваемые договором дарения, долгое время относили к периоду получения, там же отражали и уплачивали с этой прибыли налог. Но если рассмотреть этот актив как долгосрочный, который будет «работать» на фирму в течение нескольких лет, то его совершенно законно можно рассматривать как отложенную прибыль. Сюда же можно отнести и получаемые гранты.

К СВЕДЕНИЮ! Если таким образом получены в дар основные средства, то амортизация в будущих периодах за них начисляться не будет (иначе она бы нивелировала «профит» от отложения прибыли на будущее), а записывается перенос части ДБП на текущие траты. Таким образом, в себестоимость не будет включена амортизация, которая в этом случае будет выступать как перенос расходов, понесенных ранее.

Средства из бюджета, полученные на покрытие затрат.

Средства, выделенные на определенные цели, не использованные полностью (остатки средств на счете 86 «Целевое финансирование»).

При лизинге – разница между суммой оплат по лизингу и самой стоимости имущества, отданного в лизинг (оно должно быть на балансе получателя имущества).

Вероятный возврат предыдущих недостач. Если была понесена потеря, то она может быть безвозвратной (когда не установлено виновное лицо) либо ее можно отнести к дебиторской задолженности (когда сумму планируют взыскать с материально ответственного лица). Во втором случае оплата такой недостачи также может быть сочтена ДБП.

Лизинговая разница. Если компания является лизингодателем, то разница между стоимостью имущества, отданного в лизинг, и суммарной величиной лизинговых платежей тоже признается ДБП. В данном случае не имеет значения, что имущество уже на балансе лизингополучателя.

Зачем выделять ДБП

Принцип соответствия, которым руководствуется бухгалтерский учет, гласит, что доходы должны согласовываться с расходами, с помощью которых эти доходы удалось получить. Иногда предприятие получает активы, то есть доходы, не относящиеся конкретно к текущему учетному периоду, потому что расход распределяется на более долгое время. Теоретически, денежные средства могли поступать в течение длительного периода, но поступили все сразу. В таких ситуациях бухгалтеры предпочитают отразить в отчетности прибыль в размере, не превышающем доход текущего периода, а полученные средства, не относящиеся к нему, вынести на субсчета ДБП.

Зачем это делать, ведь можно сразу записать весь полученный актив в прибыль? Да, можно, но не следует забывать о том, что величина прибыли прямо пропорциональна налоговой базе. И если есть законная возможность ее уменьшить в текущем году, зачем увеличивать ее на доход, который будет использован только в будущем?

ПРИМЕР. Организация сдает в аренду недвижимость. Ей была перечислена плата за аренду сразу за три года. Актив налицо. Если записать его весь в доход этого года, то величина налоговой базы налога на прибыль будет увеличена. Если же учесть в качестве прибыли только плату за текущий год, то остальные средства нужно учесть как ДБП, отразив их в балансе прибыли в двух последующих годах, таким образом, соразмерно распределив налоговую базу.

Где отражают отложенные доходы

Специальный счет 98, который так и называется «Доходы будущих периодов», предназначен для отражения на нем всех разновидностей отложенной прибыли. Инструкция для Плана счетов бухучета разрешает открывать для этого счета ряд субсчетов, конкретизированных по объектам ДБП:

• «доходы, которые будут получены в будущих учетных периодах»;
• «безвозмездные поступления» – подарки, спонсирование и т.п.;
• «грядущие поступления по прошлым недостачам, выявленным в более ранние периоды»;
• «различие между стоимости взыскания согласно балансу и сумме, подлежащей уплате виновным лицом» и др.

В балансе для учета этого вида прибыли предназначена специальная строка 1530.

ВНИМАНИЕ! Отражать в ней можно только те доходы, которые признаются ДБП в нормативных документах данной организации.

Актив или пассив?

Являются ли активом или пассивом в отражении на балансе поступления будущих периодов? Строка 1530 отражает статью «ДБП» как пассив баланса, несмотря на то, что в ней учитываются доходы.

Причина в том, что данная строка имеет прямую связь с другой строчкой, также относящейся к пассиву «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». В нее заносится прибыль, которую организация как бы «задолжала» своим владельцам. Но на практике нередки ситуации, когда долга перед собственниками еще не наступило, а деньги на баланс уже пришли. Например, поступили деньги в качестве финансирования из бюджета. Их следует отнести к активам «денежных средств». Чем уравновесить пассив? Это не нераспределенная прибыль, потому что организация еще успела сделать ничего из того, на что они предназначались, значит, прибылью они еще не стали. Прибыль от них – только в будущем, поэтому как раз уместно отнести их в пассив строки «Доходы будущих периодов». По мере освоения этих денег, то есть признания расходов, суммы из пассива «ДБП» будут по частям переходить в пассив «Нераспределенной прибыли».

Проводим по бухгалтерии

Для отражения ДБП предназначен кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» и корреспондентские счета для учета финансов и расчетов с контрагентами.

Для списания сумм доходов будущих периодов при наступлении этого самого «будущего» используется дебет данного счета (98), а также корреспонденция счета, на котором были учтены доходы (90 или 91, это определяет вид поступления).

Субсчета, определяющие конкретный объект ДБП, предусматривают и соответствующую корреспонденцию:

• «Безвозмездные поступления» – 08 «Вложения во внеоборотные активы», 86 «Целевое финансирование» (кредит 91 «Прочие доходы и расходы»);
• «Предстоящие поступления задолженности по недостачам за прошедшие периоды» – 94 «Недостачи от потери и порчи ценностей», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Возмещение материального ущерба» (кредит 91 «Прочие расходы»);
• «Разница в сумме взыскания с виновного и балансовой стоимостью» – 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (кредит 91 «Прочие расходы).

Инвентаризация ДБП

Для адекватности учета отложенной прибыли нужно регулярно инвентаризировать (проверять) эту часть бухгалтерского баланса. Инвентаризация предусматривает:

• правильность отнесения данного вида прибыли именно к доходам будущих периодов;
• сверка соответствия сумм по «первичке» (то есть, корректно ли они отражены в документации);
• уточнение, насколько корректно отражение средств относительно учетной политики данной организации.

Дата размещения статьи: 01.07.2015

Условиями заключаемых учреждением договоров на оказание услуг, выполнение работ может быть предусмотрено их поэтапное исполнение, при этом оплата по договорам может поступать как частями, так и разовым платежом. Когда по условиям такого договора медицинское учреждение – исполнитель договора получает суммы предварительной оплаты в одном отчетном периоде, а работы (услуги) выполняет (оказывает) в другом отчетном периоде, возникает вопрос о том, как правильно отразить суммы авансов (частичной оплаты этапов сданных работ (услуг)) в составе доходов учреждения. В этой статье автором рассмотрены бухгалтерский и налоговый учет доходов, поступающих в учреждение по договорам с длительным оказанием услуг, порядок отражения доходов, получаемых учреждением по таким договорам, в балансе государственного (муниципального) учреждения (ф. 0503730) (далее – баланс (ф. 0503730)).

Согласно ст. 298 ГК РФ, ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее – Закон о некоммерческих организациях) автономные и бюджетные медицинские учреждения вправе осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствует данным целям. При этом виды приносящей доход деятельности, которые осуществляет учреждение, должны быть указаны в его учредительных документах. Отношения сторон (медицинское учреждение – исполнитель, потребитель услуг – заказчик) оформляются договором возмездного оказания услуг.

Правовое регулирование договоров возмездного оказания услуг установлено гл. 39 ГК РФ. В силу ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить конкретную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Из норм ст. 783 ГК РФ следует, что общие положения о подряде (ст. ст. 702 – 729) и положения о бытовом подряде (ст. ст. 730 – 739) применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит ст. ст. 779 – 782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг. Исходя из ст. 708 ГК РФ, в договоре указываются начальный и конечный сроки выполнения работ. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работ (промежуточные сроки).

Как видно из приведенных норм ГК РФ, установление в договоре его поэтапного исполнения имеет правовое обоснование и соответствует ГК РФ.

Для справки. Договоры на оплату медицинских услуг заключаются в соответствии с нормами ГК РФ и с учетом Правил предоставления медицинскими организациями платных медицинских услуг, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 04.10.2012 N 1006. В случае если медицинское учреждение оказывает образовательные услуги (медицинский институт), договоры на оказание платных образовательных услуг заключаются согласно нормам ГК РФ и с учетом Правил оказания платных образовательных услуг, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15.08.2013 N 706.

Заключение договоров с длительным циклом исполнения более характерно для медицинских учреждений, осуществляющих образовательную деятельность, при этом заключается договор возмездного оказания услуг. Этапом оказания услуг в таком случае будет семестр.

Правила осуществления учреждением платной деятельности прописываются в положении о платных услугах, которое разрабатывается учреждением самостоятельно с учетом действующих норм законодательства и утверждается приказом руководителя учреждения (ректора). Так, в положении о платных образовательных услугах медицинской академии часто прописываются порядок определения размера платы за обучение и порядок ее внесения. В частности, в положении одной из медицинских академий указано, что размер платы за образовательные услуги ежегодно пересматривается на основании сметы, утверждается приказом ректора и оформляется договором (дополнительным соглашением к договору, если сам договор заключен на весь период обучения). В случае внесения платы за несколько лет обучения единовременным платежом заказчик при изменении стоимости обучения осуществляет доплату разницы в стоимости услуги за каждый последующий год. Оплата образовательных услуг, оказываемых на платной основе, может производиться ежегодно. В этом случае договор с заказчиком также заключается каждый год.

Бухгалтерский учет сумм доходов

На основании п. 197 Инструкции N 157н учет расчетов по суммам доходов (поступлений), начисленных учреждением в момент возникновения требований к их плательщикам, а также по поступившим от плательщиков суммам предварительной оплаты осуществляется на счете 0 205 000 "Расчеты по доходам".

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

При получении авансов (предварительной оплаты) по договору от заказчика учреждение в бухгалтерском учете делает запись (п. 94 Инструкции N 174н , п. 96 Инструкции N 183н) :

Дебет счета 2 201 11 510 "Поступления денежных средств учреждения на лицевые счета в органе казначейства"

Кредит счета 2 205 31 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг".

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н.

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.

Бухгалтерский учет доходов и расходов в государственных (муниципальных) учреждениях ведется по методу начисления, согласно которому результаты операций признаются по факту их совершения независимо от того, когда получены или выплачены денежные средства (их эквиваленты) при расчетах, связанных с осуществлением указанных операций (п. 3 Инструкции N 157н). В связи с этим по договорам с длительным периодом исполнения (в том числе в случае, когда условиями договоров предусмотрено их поэтапное исполнение) суммы доходов принимаются к учету на дату подписания договоров. Данные суммы отражаются в учете как доходы будущих периодов. Заключение договора является операцией, и согласно п. 3 Инструкции N 157н она должна быть отражена в учете.

Следуя методологии бухгалтерского учета, установленной Инструкциями N N 157н, 174н и 183н, учреждению при отражении доходов по договорам с длительным этапом выполнения работ (когда дата заключения договора и дата его исполнения приходятся на разные отчетные периоды) нужно применять счет 0 401 40 130 "Доходы будущих периодов от оказания платных услуг". Вначале может показаться, что данный счет и принцип отражения операций по договорам с длительным этапом выполнения работ посредством отражения доходов в качестве доходов будущих периодов не совсем корректны и не подходят к ситуации, когда медицинское учреждение по условиям договора получает суммы предварительной оплаты, а фактическое исполнение договора будет произведено в другом отчетном периоде. Чтобы разобраться в этом, обратимся за разъяснениями к Минфину и, конечно же, к нормам законодательства РФ.

Из дословного прочтения п. 301 Инструкции N 157н следует, что счет 2 401 40 000 "Доходы будущих периодов" применяется для учета сумм доходов, начисленных (полученных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам:

– доходов, начисленных за выполненные (оказанные) и сданные заказчикам отдельные этапы работ (услуг), не относящихся к доходам текущего отчетного периода;

– доходов, полученных от продукции животноводства (приплода, привеса, прироста животных) и земледелия;

– доходов по месячным, квартальным, годовым абонементам;

– иных аналогичных доходов.

Такая же норма содержится в п. 158 Инструкции N 174н. В нем сказано, что начисление сумм заказчиками, в соответствии с договорами и расчетными документами, за выполненные (оказанные) и сданные им отдельные этапы работ (услуг) отражается проводкой:

Дебет счета 0 205 31 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг"

Кредит соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 40 000 "Доходы будущих периодов".

В качестве подтверждения нашей позиции о том, что в ситуации, когда медицинское учреждение по условиям договора получает суммы предварительной оплаты по нему в одном отчетном периоде, а фактическое выполнение работ (оказание услуг) происходит в другом отчетном периоде, следует применять счет 0 401 40 000 "Доходы будущих периодов", приведем Письмо Минфина России от 12.09.2013 N 02-06-10/37699 (далее – Письмо N 02-06-10/37699). В этом Письме Департамент бюджетной методологии министерства дает разъяснения относительно отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с куплей-продажей недвижимого имущества. По мнению департамента, в период от момента заключения договора купли-продажи до прекращения права собственности (права оперативного управления) доходы от реализации имущества целесообразно отражать на счете 0 401 40 172 "Доходы будущих периодов от операций с активами". По факту прекращения права собственности (права оперативного управления) производится списание указанного имущества с баланса, при этом доходы списываются со счета 0 401 40 172 "Доходы будущих периодов от операций с активами" на счет учета доходов текущего периода – счет 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами". Похожая ситуация складывается и в рассматриваемом нами случае (сравнительный анализ нашей ситуации и ситуации, прокомментированной в Письме, приведем ниже в таблице).

Характеристика договора с длительным периодом исполнения

Характеристика договора купли-продажи недвижимого имущества

Оказание услуг по договору начинается после получения предоплаты (в случае если это договор на оказание платных медицинских услуг, услуги по нему начинают оказываться, как правило, с 1 сентября)

Документы по объекту недвижимости переданы на регистрацию, оплата по договору получена. Поскольку сделка на момент получения денежных средств не завершена (не зарегистрирована), полученные суммы рассматриваются как аванс

Доходы, получаемые учреждением по незаконченным сделкам, отражаются как доходы будущих периодов

Поскольку Минфин России в Письме N 02-06-10/37699 отметил, что доходы, получаемые учреждением по незавершенным сделкам, отражаются как доходы будущих периодов с использованием счета 0 401 40 000 "Доходы будущих периодов", мы справедливо считаем, что по договорам с длительным периодом выполнения работ следует использовать этот же счет для отражения доходов.

Начисление сумм доходов отражается в учете следующим образом (п. п. 93, 158 Инструкции N 174н):

Дебет счета 2 205 31 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг"

Кредит счета 2 401 40 130 "Доходы будущих периодов от оказания платных услуг".

Зачисление в доход текущего отчетного периода стоимости выполненных работ отражается записью (делается тогда, когда исполнены условия договора (выполнен (оказан) этап работ (услуг), предусмотренных договором)) (п. п. 150, 158 Инструкции N 174н):

Дебет счета 2 401 40 130 "Доходы будущих периодов от оказания платных услуг"

Кредит счета 2 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг".

Некоторые бухгалтеры считают, что отражать сумму начисления дохода нужно только после того, как исполнен договор (этап) и подписан акт выполненных работ (оказанных услуг). До этого времени в учете отражаются только суммы получаемых авансов. То есть на счетах бухгалтерского учета показывается сумма полученных учреждением денежных средств в счет предварительной оплаты работ (услуг) (по дебету счета 2 201 11 510 (2 201 11 000) и кредиту счета 2 205 31 660). При такой схеме отражения доходов, если договор не будет исполнен (закрыт) на начало отчетного периода, показатель в балансе (ф. 0503730) по строке 230 будет со знаком минус. Это связано с тем, что согласно нормам п. 18 Инструкции N 33н по строке 230 раздела "Финансовые активы" баланса (ф. 0503730) отражается остаток по счету 0 205 00 000 "Расчеты по доходам", при этом кредитовый остаток, сформированный по данному счету, показывается со знаком минус. Отрицательное значение строки 230 перекрывается на сумму закрытых договоров, но не всегда их бывает достаточно для того, чтобы показатель по этой строке баланса не был отрицательным.

Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н.

Исходя из нашего практического опыта можем сказать, что учреждения, которые имеют отрицательное значение по строке 230 баланса (ф. 0503730), действительно встречаются. В результате отражения на счетах только сумм авансов данные учреждения имеют отрицательный показатель не только по строке 230, но и в части всей валюты баланса, что в общем-то нетипично для государственных (муниципальных) учреждений.

Отрицательный показатель валюты баланса приводит к тому, что все сделки, заключаемые учреждением, являются крупными сделками и в силу п. 13 ст. 9.2 Закона о некоммерческих организациях, ст. 14 Федерального закона от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях" (далее – Закон об автономных учреждениях) подлежат согласованию с учредителем.

Для справки. Крупная сделка может быть совершена бюджетным или автономным учреждением только с предварительного согласия учредителя. Крупной сделкой признается сделка или несколько взаимосвязанных сделок, касающихся распоряжения денежными средствами, отчуждения иного имущества (которым учреждение вправе распоряжаться самостоятельно в силу закона), а также передачи такого имущества в пользование или залог, при условии что цена данной сделки либо стоимость отчуждаемого или передаваемого имущества превышает 10% балансовой стоимости активов учреждения, определяемой по данным его бухгалтерской отчетности на последнюю отчетную дату, если уставом учреждения не предусмотрен меньший размер крупной сделки (ст. 9.2 Закона о некоммерческих организациях, ст. 14 Закона об автономных учреждениях).

Предлагаем на примере ознакомиться с корреспонденцией счетов, которая, по нашему мнению, является наиболее правильной в данной ситуации и позволит корректно сформировать баланс (ф. 0503730).

Пример. Медицинская академия заключила договор, предметом которого является оказание платных образовательных услуг А.И. Иванову. Условиями договора предусмотрено, что плата вносится до 1 августа 2013 г. в размере 100% стоимости обучения текущего учебного года, что составляет 180 000 руб. Оплата производится в безналичном порядке на счет учреждения. Годовую стоимость последующих лет обучения учреждение вправе пересматривать в зависимости от изменения факторов, приводящих к увеличению затрат на обучение. Информация об изменении стоимости обучения предоставляется не позднее чем за два месяца до начала следующего учебного года, при этом оформляется дополнительное соглашение сторон.

На счетах бухгалтерского учета суммы доходов предлагаем отразить так:

Доходы будущих периодов – это доходы, полученные (начисленные) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам.

Бухгалтерский учет доходов будущих периодов

Для учета доходов будущих периодов используется счет 98 «Доходы будущих периодов»

Согласно Инструкции по применению Плана счетов (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) к счету 98 «Доходы будущих периодов» следует открыть следующие субсчета (перечень оставлен открытым):

– 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов». Начисление доходов будущих периодов в случае получения бюджетных средств на финансирование расходов отражается по кредиту счета 86 «Целевое финансирование» субсчета 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» корреспонденции со счетом 86:

– отражены доходы будущих периодов;

– 98-2 «Безвозмездные поступления». Инструкцией по применению Плана счетов установлено, что стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, учитывается по кредиту субсчета 98-2:

– в корреспонденции со счетом 08 – в случае получения основного средства;

– в корреспонденции со счетами 10 «Материалы» 41 «Товары» – в случае безвозмездного получения МПЗ;

– 98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»;

– 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

В дальнейшем, суммы, первоначально признанные по кредиту счета 98, в дальнейшем списывают на доходы, в большинстве случаев – постепенно, по частям (по мере выявления дохода):

– признан прочий доход (признана выручка) по:

– безвозмездно полученным основным средствам – по мере начисления амортизации;

– иным безвозмездно полученным материальным ценностям – по мере списания на счета расходов на продажу (учета затрат на производство).

Доходы будущих периодов и нормативные документы

Отметим, что с 2011 г. использование счета 98 «Доходы будущих периодов» ограничивается ситуациями, которые прямо предусмотрены нормативными документами по бухгалтерскому учету.

В настоящее время в качестве доходов будущих периодов нормативные документы, регламентирующие бухгалтерский учет, рассматривают:

бюджетные средства, направленные коммерческой организации на финансирование расходов;

не использованные на конец отчетного периода остатки средств целевого бюджетного финансирования, предоставленного организации, учитываемых на счете 86 «Целевое финансирование», в соответствии с п. 20 ПБУ 13/2000;

первоначальную стоимость безвозмездно полученных внеоборотных активов;

разницы между общей суммой лизинговых платежей согласно договору лизинга и стоимостью лизингового имущества.

Приведем перечень нормативных документов, в которых предусмотрено использование счета 98 «Доходы будущих периодов»:

Нормативные (методические) документы, содержащие рекомендации по отражению отдельных поступлений в качестве доходов будущих периодов

Нормативный (методический) документ

Пункт 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000

Целевое финансирование учитывается в качестве доходов будущих периодов

Пункт 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств

Стоимость безвозмездно полученных основных средств отражается по кредиту счета учета доходов будущих периодов

Пункт 4 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга

Разница между общей суммой лизинговых платежей по договору лизинга и стоимостью лизингового имущества отражается в составе доходов будущих периодов

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций

Счет 98 «Доходы будущих периодов» предназначен для учета доходов, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, а также безвозмездных поступлений, поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, выявленных разниц между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью ценностей, принятых к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи

Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»

В бухгалтерском балансе доходы будущих периодов отражаются в разд. V «Краткосрочные обязательства»

Доходы будущих периодов и бухгалтерский баланс

По строке 1530 «Доходы будущих периодов» бухгалтерского баланса отражается кредитовое сальдо счета 98 «Доходы будущих периодов».

Коммерческие организации, которые получают средства из бюджета или внебюджетных фондов на финансирование каких-либо мероприятий, проектов и т.д., отражают на счете 98 использование сумм целевого финансирования.

По этой строке показываются также не использованные на конец отчетного периода остатки средств целевого бюджетного финансирования, предоставленного организации, которые учитываются в бухгалтерском учете на счете 86 «Целевое финансирование».

Такой порядок установлен ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи», которое утверждено Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н.

Кроме этого, первоначальная стоимость основных средств, полученных организацией безвозмездно, отражается по дебету счета 08 в корреспонденции с кредитом счета 98 «Доходы будущих периодов».

Отраженная на счете 98 сумма постепенно (по мере начисления амортизации) списывается в кредит счета 91 (ежемесячно в сумме, равной сумме начисленной по объекту амортизации).

Соответственно, если на конец года на счете 98 осталась несписанная часть первоначальной стоимости безвозмездно полученных основных средств, то эта информация также включается в показатель, отражаемый по строке «Доходы будущих периодов».

Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме.