Распределение прибыли прошлых лет на дивиденды

В Федеральном законе от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон об ООО) понятие «дивиденды» не используется. Но на практике под ними понимается часть чистой прибыли компании, распределяемой в пользу ее участников. В пункте 1 ст. 28 Закона об ООО сказано, что распределение чистой прибыли общество вправе осуществлять ежеквартально, раз в полгода или раз в год. Решение об этом принимается общим собранием участников (п. 1 ст. 28, подп. 7 п. 2 ст. 33 Закона об ООО). Таким образом, дивиденды в ООО могут выплачиваться ежеквартально.

В Законе об ООО нигде не указано, что распределять можно только чистую прибыль отчетного года. Получается, что для выплаты дивидендов важно лишь принципиальное наличие у общества чистой прибыли, а за какой год она образовалась — не имеет значения. Чиновники это подтверждают. Так, в письме от 20.03.2012 № 03-03-06/1/133 Минфин России разъяснил, что источником выплаты дивидендов является чистая прибыль организации. Чистая прибыль — это часть прибыли, остающаяся в организации после уплаты налогов и других платежей и поступающая в полное ее распоряжение. Организация самостоятельно определяет направления использования чистой прибыли. Исходя из этого, финансисты пришли к выводу, что выплаты из состава нераспределенной ранее прибыли будут квалифицироваться как дивиденды. Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 06.04.2010 № 03-03-06/1/235, от 14.05.2009 № 07-02-06/119. А в письме от 05.10.2011 № ЕД-4-3/16389@ ФНС России указала, что ни налоговое, ни гражданское законодательство не содержат ограничений по выплате дивидендов в текущем году из нераспределенной прибыли прошлых лет.

В постановлении от 25.06.2013 № 18087/12 Президиум ВАС РФ разъяснил, что чистая прибыль ООО определяется по данным бухгалтерской отчетности. При этом по своей экономической природе чистая прибыль соответствует нераспределенной прибыли, отражаемой по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Согласно Инструкции по применению Плана счетов убыток, полученный по итогам года, учитывается по дебету счета 84. Следовательно, если после отражения убытка 2017 г. сальдо по счету 84 остается кредитовым, это означает, что у общества есть чистая прибыль, которая может быть распределена между участниками.

При распределении чистой прибыли нужно учитывать ограничения, установленные в ст. 29 Закона об ООО. В частности, нельзя принимать решение о распределении чистой прибыли (выплачивать ее), если это приведет к появлению признаков банкротства или если чистые активы общества окажутся меньше его уставного капитала.

Итак, если компания получила за 2017 г. убыток, но при этом у нее осталась нераспределенная прибыль 2016 г., участники могут принять решение о ежеквартальной выплате дивидендов в 2018 г. при условии что это не приведет к появлению у ООО признаков банкротства или снижению величины чистых активов ниже суммы уставного капитала.

В общем случае в ООО распределение чистой прибыли между участниками осуществляется пропорционально их долям в уставном капитале. Но уставом общества может быть предусмотрен и иной порядок (п. 2 ст. 28 Закона об ООО). В целях налогообложения дивидендами признается любой доход, полученный участником от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально доле в уставном капитале (п. 1 ст. 43 НК РФ). Следовательно, та часть чистой прибыли, которая выплачена участнику непропорционально его доле в уставном капитале, дивидендами в целях налогообложения не считается. Минфин России это подтверждает (письмо от 30.07.2012 № 03-03-10/84, доведено до сведения нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 16.08.2012 № ЕД-4-3/13610@). Таким образом, для налоговых целей дивидендами будут признаваться ежеквартальные выплаты участникам в 2018 г. пропорционально их долям в уставном капитале за счет нераспределенной прибыли 2016 г.

Доходы участников в виде дивидендов подлежат обложению НДФЛ. Исчисление и уплату налога производит общество, которое признается налоговым агентом (п. 3 ст. 214, п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

Порядок налогообложения дивидендов зависит от того, является ли участник на дату выплаты налоговым резидентом РФ или нет. Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Если участник — налоговый резидент РФ, дивиденды облагаются НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Согласно положениям п. 2 ст. 210 и п. 5 ст. 275 НК РФ сумма налога, подлежащая удержанию и перечислению в бюджет у участника — резидента РФ, определяется обществом по формуле:

Н = К x Сн x (Д1 – Д2), где:

К — отношение суммы дивидендов участника к общей сумме дивидендов, подлежащих выплате;

Сн — ставка НДФЛ;

Д1 — общая сумма дивидендов, подлежащая выплате в пользу всех получателей;

Д2 — сумма доходов от долевого участия, полученных самой компанией, которые не были учтены при прошлых выплатах дивидендов участникам. При этом в эту сумму не включаются полученные компанией дивиденды, облагаемые налогом на прибыль по нулевой ставке.

Если на дату выплаты дивидендов участник не является налоговым резидентом РФ, обложение НДФЛ осуществляется по ставке 15% (п. 3 ст. 224 НК РФ). А налог, подлежащий удержанию, рассчитывается как произведение суммы дивидендов на соответствующую налоговую ставку (п. 6 ст. 275 НК РФ).

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа, разработана совместно с ЗАО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

У общества осталась нераспределенная прибыль прошлых лет в размере 20 млн. руб. В апреле 2018 года участники приняли решение выплатить дивиденды участникам в размере 5 млн. руб., а остальную прибыль оставить нераспределенной. Вправе ли участники в мае 2018 года принять решение о выплате дивидендов из оставшейся нераспределенной части прибыли (15 млн. руб.)? Возможно ли неоднократно принимать решение о распределении между участниками прибыли ООО за прошлые годы, если первоначальным решением она была распределена не полностью?

Согласно п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее – Закон N 14-ФЗ) общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Термин "дивиденды" используется в гражданском законодательстве применительно к акционерным обществам. Вместе с тем природа выплат участникам общества с ограниченной ответственностью (далее также – ООО, общество) аналогична природе дивидендов.
Следует отметить, что приведенная норма не содержит ограничений относительно периода, по итогам которого может быть распределена прибыль. Иными словами, в ней отсутствует указание на то, что по установленным ею правилам распределяется только прибыль текущего периода. Другие нормы законодательства также не содержат запрета на распределение между участниками общества прибыли, имеющейся за прошлые годы. Так, в решении ВАС РФ от 29.11.2012 N ВАС-13840/12 указывается, в частности, на то, что по своей экономической природе чистая прибыль и нераспределенная прибыль тождественны.
Помимо этого, данная норма не запрещает участникам ООО принять решение о распределении лишь части прибыли прошлых периодов. Напротив, из п. 2 ст. 28 Закона N 14-ФЗ прямо следует, что для распределения между участниками может быть выделена только часть нераспределенной прибыли.
И, наконец, ни положения ст. 28 Закона N 14-ФЗ, ни иные нормы, регулирующие вопросы распределения прибыли общества, не содержат запретов либо ограничений на неоднократное принятие решений в отношении оставшейся нераспределенной части прибыли (в том числе прибыли прошлых лет), а также в отношении целей, на которые может быть направлена такая прибыль.
Соответственно, учитывая, что по смыслу п. 1 ст. 28 и пп. 7 п. 2 ст. 33 Закона N 14-ФЗ принятие решений о распределении прибыли общества находится в исключительной компетенции общего собрания его участников, отсутствие вышеуказанных запретов означает то, что общество может неоднократно распределять прибыль прошлых лет определенным решением общего собрания участников частями.
Судебной практики, прямо подтверждающей данный вывод, нам обнаружить не удалось. Однако имеются судебные акты, в которых подчеркивается исключительное и неограниченное право общего собрания участников ООО распоряжаться прибылью общества (смотрите, например, решение Арбитражного суда Московской области от 24.05.2012 по делу N А41-8214/2012, решение Арбитражного суда Краснодарского края от 01.03.2017 по делу N А32-44002/2016). Поэтому, принимая во внимание отсутствие правоприменительной практики, в которой бы неоднократное распределение между участниками ООО прибыли прошлых лет частями признавалось бы неправомерным, можно говорить о том, что общее собрание участников общества может принять решение о распределении сначала 5 миллионов рублей из 20 миллионов нераспределенной прибыли, а затем – решение о распределении оставшихся 15 миллионов рублей.
Вместе с тем необходимо учитывать, что императивная норма п. 1 ст. 28 Закона N 14-ФЗ регулирует периодичность принятия таких решений: не чаще одного раза в квартал, в полгода или в год (в зависимости от положений устава). Следовательно, если устав общества не устанавливает более редкую периодичность принятия решений общим собранием участников ООО, то оно может принимать решение о распределении прибыли не чаще одного раза в квартал. Об этом свидетельствует и судебная практика (смотрите, например, решение Арбитражного суда Пензенской области от 09.10.2013 по делу N А49-4387/2013).
В связи с этим, если общество принимало решение о распределении прибыли в апреле 2018 года, то принять еще одно решение о распределении прибыли в мае этого же года недопустимо.
Помимо этого следует учитывать, что в некоторых случаях право общего собрания участников ООО распределять прибыль общества может быть ограничено в связи с финансовым состоянием общества, существующим у него обязательством выплатить действительную стоимость доли выходящему участнику или неполной оплатой уставного капитала участниками (п. 1 ст. 29 Закона N 14-ФЗ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат юридических наук Широков Сергей

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

© ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС", 2019. Система ГАРАНТ выпускается с 1990 года. Компания "Гарант" и ее партнеры являются участниками Российской ассоциации правовой информации ГАРАНТ.

Все права на материалы сайта ГАРАНТ.РУ принадлежат ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС". Полное или частичное воспроизведение материалов возможно только по письменному разрешению правообладателя. Правила использования портала.

Портал ГАРАНТ.РУ зарегистрирован в качестве сетевого издания Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзором), Эл № ФС77-58365 от 18 июня 2014 года.

ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС", 119234, г. Москва, ул. Ленинские горы, д. 1, стр. 77, info@garant.ru.

8-800-200-88-88
(бесплатный междугородный звонок)

Редакция: +7 (495) 647-62-38 (доб. 3145), editor@garant.ru

Отдел рекламы: +7 (495) 647-62-38 (доб. 3161), adv@garant.ru. Реклама на портале. Медиакит

Если вы заметили опечатку в тексте,
выделите ее и нажмите Ctrl+Enter

Ю. Кёлер, налоговый консультант

Можно ли выплатить дивиденды из прибыли прошлых лет? Работники Минфина считают, что нет. Однако закон и здравый смысл подсказывают обратное.

Безусловно, любую коммерческую фирму создают ради получения прибыли. Как правило, часть ее используют на дальнейшее развитие бизнеса, остальное – распределяют между владельцами компании. Акционеры получают дивиденды по акциям, учредители ООО – доходы пропорционально своим долям в уставном капитале.

Бывает и так, что прибыль несколько лет подряд не распределяют вовсе, создавая так называемый фонд накопления. Целью его может быть, к примеру, покупка магазина или воплощение в жизнь нового проекта. Время проходит, планы руководства меняются, и уже ни магазин, ни проект не нужны. Принимается решение поделить прибыль прошлых лет между собственниками компании. Можно ли так поступить? Сразу скажем, ответ работников финансового ведомства вас не обрадует. Они считают, что на выплату дивидендов можно направить исключительно чистую прибыль отчетного года. Распределять же прибыль прошлых лет, по мнению Минфина, фирма права не имеет (письмо от 23 августа 2002 г. № 04-02-06/3/60).

Действительно, до 2002 года с финансистами пришлось бы согласиться. Дело в том, что в статье 42 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» было сказано определенно: дивиденды выплачивают «из чистой прибыли общества за текущий год». Однако еще в давно минувшем 2001-м в эту статью законодатели внесли поправки (Закон от 7 августа 2001 г. № 120-ФЗ). Теперь в ней прописано так: «источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль)». Ее в свою очередь определяют по данным бухгалтерской отчетности. При этом период, за который эту сумму следует рассчитывать, не оговаривается.

Надо сказать, работников Минфина столь очевидное изменение в законе, по-видимому, совершенно не смутило. Они убеждены, что такая поправка «не изменила порядок выплаты дивидендов». В качестве аргумента финансисты приводят План счетов бухучета и инструкцию по его применению (приказ Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н).

Согласно этому документу, показатели «чистая прибыль» и «нераспределенная прибыль» формируются на различных счетах бухгалтерского учета и имеют различное значение.

Так, показатель чистой прибыли отражается к концу отчетного года на счете 99 «Прибыли и убытки». Он означает финансовый результат деятельности фирмы за год. Что касается нераспределенной прибыли прошлых лет, ее указывают на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Это та прибыль, которая осталась у компании с прошлых периодов, после того как необходимые резервы были созданы, убытки покрыты, дивиденды выплачены и т. д.

Таким образом, по мнению Минфина, чистая прибыль формируется только к концу текущего отчетного года. Следовательно, выплачивать дивиденды акционерам фирма должна исключительно за свой счет.

В данной ситуации специалисты финансового ведомства проявили максимум формализма. Даже если на закон об АО не обращать внимания, а опираться лишь на План счетов, согласиться с доводами министерства нельзя. Во-первых, в пояснениях к счету 84 сказано, что сумму чистой прибыли отчетного года списывают заключительными оборотами декабря в кредит счета 84. Значит, показатель нераспределенной прибыли формируют именно из чистой прибыли компании. Во-вторых, прямого запрета на выплату дивидендов за счет прибыли прошлых лет пояснения также не содержат. В них оговорено лишь, как отражать «направление части прибыли отчетного года на выплату доходов. по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности».

Выходит, ситуацию, в которой фирма выплачивает дивиденды из прошлогодней прибыли, комментарии к счету 84 не разбирают. Однако это всего лишь досадная недоработка законодателей, которые не внесли дополнения в инструкцию к Плану счетов после того, как сам закон об АО претерпел изменения.

Что ждет за непослушание

Итак, подведем итог. Распределяя прибыль прошлых лет между акционерами (учредителями), компания практически ничем не рискует. Прежде всего потому, что налоги она при этом не занижает, если, конечно, из суммы дивидендов будет удержан НДФЛ (или налог на прибыль).

Более того, работники Минфина, которые подготовили столь странное письмо о дивидендах, в своей правоте, видимо, сами были не уверены. Не зря же они советуют компаниям обратиться за разъяснениями в Минюст.

Отсюда вывод: доходы учредителям можно выплачивать смело. И задумываться, за счет прибыли каких лет вы это делаете, не стоит.

Елизавета Макарова, ведущий юрисконсульт ООО «ПРАДО Аудит»:

«С точки зрения норм права ограничить распределение прибыли только одним годом, на мой взгляд, нельзя. И вот почему. Условия, при которых компания не вправе выплачивать дивиденды, устанавливает статья 43 Закона об АО от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ. Среди них препятствий по выплате дохода за прошлые годы нет. То же самое можно сказать и в случае ООО. Для таких организаций также ограничения на распределение прибыли прошлых лет не установлены (ст. 28 и 29 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ)»